Q 20　事前通知内容以外の調査は可能か

「事前通知の内容では、調査対象期間が３年と言われましたが、調査の中で、あと２年分追加したいと調査官から言われました。安易に調査対象年分を延ばされるのであれば、事前通知の意味もなくなると思います。調査官の勝手な判断で、調査対象年分を延ばすことは許されることなのでしょうか？」

　国税通則法では以下のようになっています。

国税通則法第７４条の９（納税義務者に対する調査の事前通知等）

４　第１項の規定は、当該職員が、当該調査により当該調査に係る同項第３号から第６号までに掲げる事項以外の事項について非違が疑われることとなった場合において、当該事項に関し質問検査等を行うことを妨げるものではない。この場合において、同項の規定は、当該事項に関する質問検査等については、適用しない。

と法律規定がなされており、調査の過程で調査対象年分を延ばしたり、調査対象の税目を増やす等するには、「非違が疑われることとなった場合において 」という要件が存在することがわかります。また、事務運営指針では合わせて、下記のように規定されています。

「調査手続の実施に当たっての基本的な考え方等について（事務運営指針）」

３　調査時における手続

（２）　通知事項以外の事項についての調査

納税義務者に対する実地の調査において、納税義務者に対し、通知した事項（上記２（３）注２に規定する場合における通知事項を含む。）以外の事項について非違が疑われた場合には、納税義務者に対し調査対象に追加する税目、期間等を説明し理解と協力を得た上で、調査対象に追加する事項についての質問検査等を行う。

　というわけで、法律および事務運営指針からもわかる通り、事前通知の段階で、調査対象年分が３年だとすると、調査の過程で「非違が疑われた場合」にのみ、４〜５年前の年分 を調査対象に加えることができます。

　逆に言えば、この要件を満たさない限り、調査対象年分を延ばしたり、税目を追加することはできない、ということになります。

　実際の調査において、調査官が事前通知よりも年分・税目を追加するよう要請してきた場合は、「どのような非違が疑われたのか教えてください」と確認することが必要になります。

Q 21　再調査ができる場合とは

平成２３年における税務調査手続きの改正（平成２５年１月１日以降に行われる税務調査において適用されています）で、新たに規定されたものの１つに「再調査 （調査再開）」があります。

　これは、すでに税務調査を実施した年・事業年度を、再度税務調査を実施する場合に、要件・制限を設けることとしたものです。

国税通則法第７４条の１１第６項

６　第１項の通知をした後又は第２項の調査の結果につき納税義務者から修正申告書若しくは期限後申告書の提出若しくは源泉徴収による所得税の納付があつた後若しくは更正決定等をした後においても、当該職員は、新たに得られた情報に照らし非違があると認めるときは、第７４条の２から第７４条の６まで（当該職員の質問検査権）の規定に基づき、当該通知を受け、又は修正申告書若しくは期限後申告書の提出若しくは源泉徴収による所得税の納付をし、若しくは更正決定等を受けた納税義務者に対し、質問検査等を行うことができる。

となっています。

　この規定によれば、一度税務調査が終了すると、「新たに得られた情報に照らし非違があると認めるとき」以外は、再調査 することができないことを定めています。

　この要件は、法律上では、これ以上の詳細な規定を定めていませんが、事務運営指針において、「再調査 の判定」を下記のように定めています。

「調査手続の実施に当たっての基本的な考え方等について（事務運営指針）」

第２章　４　調査終了の際の手続

（６）　再調査の判定

更正決定等をすべきと認められない旨の通知をした後又は調査の結果につき納税義務者から修正申告書等の提出若しくは源泉徴収に係る所得税の納付があった後若しくは更正決定等をした後に、当該調査の対象となった税目、課税期間について質問検査等を行う場合には、新たに得られた情報に照らして非違があると認める場合に該当するか否かについて、法令及び手続通達に基づき、個々の事案の事実関係に即してその適法性を適切に判断する（手続通達５−７、５−８、５−９）。

　具体的な要件については、通達に定められていますので、下記リンクより参照ください。

「国税通則法第７章の２（国税の調査）関係通達の制定について（法令解釈通達）」

　以上のように、再調査には要件が定められていることを知っておく必要があります。

Q 22　反面調査ができる場合とは


　反面調査とは、通常の税務調査とは法律的な区別はなく、「取引先等に対して質問検査権を行使すること」を一般的にそう呼んでいるにすぎません。

　質問検査権の行使に関しては、唯一の法的要件は「必要があるとき」（国税通則法第７４条の２等）と定められています。では、反面調査の必要性があるときというのは、どのような場合を指すのでしょうか。これには、通達等で何か例示があるわけではないのですが、以下の場合が想定できます。

【反面調査の必要性が絶対にあると考えられるケース】

１）帳票類（請求書・領収書等）を（正当な理由があっても）保存していない

２）提示した帳票類が捏造・偽造のされている疑いが大きい蓋然性がある

　このようなケースは、反面調査を行わなければ正しい課税標準または税額等を把握することが困難なわけですから、反面調査が実施される「必要があるとき」に該当するものと考えられます。

　では、税務調査の現場から考えて、本当に「必要があるとき」にだけ反面調査が実施されているのでしょうか。はなはだ疑問に思わざるをえません。

　また、反面調査が実施されるかどうかの基準が曖昧であることの大きな理由に、反面調査の実施に関する通達等が非常に乏しいということが挙げられます。反面調査の通達規定は、下記しかないのです。
 

【調査手続の実施に当たっての基本的な考え方等について（事務運営指針）】

第２章　基本的な事務手続及び留意事項
３　調査時における手続
（６）　反面調査の実施
　取引先等に対する反面調査の実施に当たっては、その必要性と反面調査先への事前連絡の適否を十分検討する。

　これでは、実際にどのような場合に反面調査が実施され、また実施された場合に違法・不当な反面調査と判断すべきなのか、わかりません。

これが反面調査が抱える問題点と言えるでしょう。

Q 23　反面調査に対する反論根拠は何か

　税務調査の一環として実施される反面調査ですが、納税者（被調査対象者）にとっては、実務上の弊害が多くあります。反面調査が行われた結果、取引先の信用を落とし、取引停止にされた。また、取引銀行に反面調査が入り、追加融資がストップした。このようなケースは、実例として多数あるのです。この問題は実務上非常に重要です。

　ここで知っておくべきは、反面調査が実施された場合、あるいは実施される前に調査官に対して反論する根拠です。

　ここでは、下記の４つを挙げておきます。どれも反面調査を実施するための「必要性」を説いたもので、これらすべての規定は、調査官が守らなければならない（内部）規則なのです。

昭和３６年７月１４日国税庁長官通達

　「いたずらに調査の便宜のみとらわれ、納税者の事務に必要以上の支障を与えることのないよう配慮し、ことに反面調査の実施に当っては、十分にその理解を得るよう努める」

昭和５１年４月１日税務運営方針の一部「調査方法等の改善」

　「税務調査は、その公益的必要性と納税者の私的利益の保護との衡量において社会通念上相当と認められる範囲内で、納税者の理解と協力を得て行うものであることに照らし、一般の調査においては、事前通知の励行に努め、また、現況調査は必要最小限にとどめ、反面調査は客観的にみてやむを得ないと認められる場合に限って行うこととする。」

平成１２年７月個人課税事務提要、平成１３年７月法人課税事務提要

　「取引先等の反面調査を実施しなければ適正な課税標準を把握することができないと認められる場合に実施する」

「税務調査手続等に関するＦＡＱ」（職員用、平成２４年１１月　国税庁法人課税課）

問１−１１　無申告行政指導を実施する前に銀行調査を実施することは可能か。

（答）

　銀行調査は、質問検査権の行使を伴う反面調査として行うこととなるが、反面調査については、取引先等の反面調査を実施しなければ納税義務者の適正な課税標準等を把握することができないと認められる場合に限り行うこととしている。また、その実施時期については、納税者本人への調査着手後に行うことが一般的であるが、税務調査は納税者本人に対して一定の負担を求めるものであるところ、そもそも税務当局が保有する情報のみでは、納税者本人に対する質問検査等の要否の見極めが困難な場合もあり、そのような場合には、反面調査先の負担の程度等も勘案した上で反面調査を先に実施し、納税者本人への質問検査等の要否を判断することもある。このような反面調査の位置付けを踏まえ、法人課税部門においては、無申告法人について調査や行政指導の要否を判断するに当たり、稼働状況の確認のために必要な場合に限り、反面調査として銀行調査（銀行取引の照会）を行っても差し支えないこととする。

Q 24　税務調査は納税者が立ち会う必要があるか（１）
 

　 税務調査において、納税者を立ち会わせることなく、あえて税理士（事務所）だけで対応している税理士も多いと思われます。

　納税者が調査の場にいて、税務上不利な取扱いを受ける発言をすることは、何も悪意があるわけではなく、純粋な税法の不知であることからです。

　そう考えると、税務調査で納税者をあえて立ち会わせないことには一定の効果が考えられるわけですが、調査官側から考えると、直接納税者に会って事情等をヒアリングしたい、という要請があります。

　調査官が「私は納税者に対して税務調査をしているのだから、納税者にお話を聴きたい。」と言った場合、その要請を受け入れる必要があるのでしょうか。

税理士法第２条（税理士の業務）

一 　税務代理（税務官公署（税関官署を除くものとし、国税不服審判所を含むものとする。以下同じ。）に対する租税に関する法令若しくは行政不服審査法（昭和三十七年法律第百六十号）の規定に基づく申告、申請、請求若しくは不服申立て（これらに準ずるものとして政令で定める行為を含むものとし、酒税法（昭和二十八年法律第六号）第二章の規定に係る申告、申請及び不服申立てを除くものとする。以下「申告等」という。）につき、又は当該申告等若しくは税務官公署の調査若しくは処分に関し税務官公署に対してする主張若しくは陳述につき、代理し、又は代行すること（次号の税務書類の作成にとどまるものを除く。）をいう。）

　上記条文の「税務代理」は、納税者の代わりに主張・陳述できるのですから、調査を税理士だけで受けることは、法律的にも何ら問題ないということになります。
 

以上より税務調査の立会は納税者と税理士、納税者のみ、税理士のみの３つの場合が許容されることになります。

Q 25　税務調査は納税者が立ち会う必要があるか（２）
 

税理士は、税理士法第２条により、納税者に代わって税務代理をすることができるわけですから、税務調査においては「原則として 」税理士だけで対応することが可能です。

　しかし、１点だけ、確認事項があります。それは「調査の終了の際の手続」を定めた下記条文（一部のみ）です。

国税通則法第７４条の１１第５項

　実地の調査により質問検査等を行った納税義務者について第七十四条の九第三項第二号に規定する税務代理人がある場合において、当該納税義務者の同意がある場合には、当該納税義務者への第一項から第三項までに規定する通知等に代えて、当該税務代理人への通知等を行うことができる。

　この条文にある「第一項から第三項」とは、申告是認の通知・更正の説明・修正申告の勧奨です。この条文では、税務調査終了時における説明等を、誰に対してすべきか定めたもので、「納税義務者の同意がある場合には」税理士に調査終了の処理に関して説明できるとされています。

　ということは、同意がなければ代理権限を持っている税理士も、調査終了の際だけは納税者の代わりに説明を受けることができないというわけです。

　では、ここにいう「同意 」とは、どのような方法で行うのでしょうか。

「税務調査手続に関するＦＡＱ（税理士向け）」では以下のように規定しています。

税理士向けＦＡＱ　問１４

　納税者の方の同意がある場合には、税務代理人は顧客納税者の方の代わりに調査結果の内容説明等を受けられることとなっていますが、税務代理権限証書を提出していれば同意があるとされるのでしょうか。税務代理権限証書に同意がある旨を明記した場合はどうでしょうか。

（答） 　調査結果の内容説明等は、納税者の方に税務代理人がいる場合でも、原則として納税者の方ご本人に対して行います。ただし、当該調査結果の内容の説明を、納税者の方に代わって税務代理人に説明してほしいという納税者の方の明確な意思表示がある場合には、納税者の方に代わって税務代理人に調査結果の内容の説明を行うこととしています。

　したがって、調査担当者は、税務代理権限証書が提出されている場合であっても、調査結果の内容説明等を行う前に、納税者の方に直接同意の事実を確認する方法、又は税務代理人を通じて同意の事実を証する書面の提出を求める方法により、納税者の方の同意があることを確認することとしています。また、仮に税務代理権限証書に調査結果の内容説明等について同意する旨が明記されていても、改めて、調査結果の内容説明等を行う時点で同意の有無を確認します。

　なお、実地の調査以外の調査の場合には、調査結果の内容説明等の時点で納税者の方の同意を直接確認することが困難なときもありますから、そのようなときには、税務代理人を通じて納税者の方の意向を確認できれば、税務代理人に対して説明を行うこととしています。

　現実の税務調査において、すべての調査官がここまで要求してくるかどうかはともかく、法的規定もしくは内規には、税務代理権限とは別個に意思確認が必要とされているわけです。

Q 26　青色申告以外にも理由附記

 

国税通則法の改正（平成２３年度税制改正、平成２５年１月１日以降に施行）により、理由附記 という制度が大きく拡大されました。

　改正以前は、青色申告者に対する更正（処分）だけに理由附記が求められていました（法人税法第１３０条、所得税法１５５条）。この制度で問題になっていたのは、消費税や相続税など、そもそも青色申告制度がない申告に対する更正には、理由附記 がなされていなかったことです。

　そこで、下記のように改正になりました。（改正前は、国税通則法第７４条の２）。

国税通則法第７４条の１４（行政手続法の適用除外）

行政手続法（平成五年法律第八十八号）第三条第一項（適用除外）に定めるもののほか、国税に関する法律に基づき行われる処分その他公権力の行使に当たる行為（酒税法第二章（酒類の製造免許及び酒類の販売業免許等）の規定に基づくものを除く。）については、行政手続法第二章（申請に対する処分）（第八条（理由の提示）を除く。）及び第三章（不利益処分）（第十四条（不利益処分の理由の提示）を除く。）の規定は、適用しない。

　改正後は、「行政手続法第８条と１４条が適用」になりました（適用除外が除外された、というのが正しい表現です）。

　これにより、税目もしくは青色申告か否かにかかわらず、更正処分を受ける場合は、更正の通知書に、その理由が附記されることとなりました。

Q 27　理由附記はどこまで拡大されたのか
 

「理由附記の拡大」は、国税通則法が改正され、課税庁からの処分についても行政手続法第８条と１４条が適用になりました。

それではこの範囲はどこまでなのでしょうか。

　行政手続法では以下のようになっています。

行政手続法第８条（理由の提示）

行政庁は、申請により求められた許認可等を拒否する処分をする場合は、申請者に対し、同時に、当該処分の理由を示さなければならない。（以下略）

行政手続法第１４条（不利益処分の理由の提示）

行政庁は、不利益処分をする場合には、その名あて人に対し、同時に、当該不利益処分の理由を示さなければならない。（以下略）

　この条文が適用になったことにより、「納税者に不利益な処分にはすべて」理由附記が必要 となったわけです。

　改正前は、青色申告者であっても、加算税の賦課決定については理由附記がなされていませんでしたが、改正後は加算税の賦課決定にも理由附記が必要となりました。

　理由附記 の全体をまとめると、下記のとおりです。

【法改正前】

・青色申告者に対する更正については理由附記が必要（法人税法第１３０条、所得税法１５５条）

・上記以外はすべて、理由附記 が不要

【改正後】

・青色申告者に対する更正は理由附記が必要（法人税法第１３０条、所得税法１５５条）

・白色申告者に対する更正は理由附記が必要（行政手続法第１４条）

・加算税等の賦課決定は理由附記が必要（行政手続法第１４条）

・その他、申請関係が拒否された場合は理由附記が必要（行政手続法第８条）
 

というような整理になります。

Q 28　質問応答記録書とは
 

　平成２５年の税務調査から、調査手続きが厳格化されたことにともない、国税内部において「質問応答記録書作成の手引について（情報）」（国税庁　課税総括課情報　第３号　平成２５年６月２６日）が出され、税務調査において必要あれば「質問応答記録書 　」を担当調査官が作成することとなりました。

税務調査の現場実務からすると、作成される書面は「質問応答記録書 」ではなく、「確認書」「質問てん末書」「聴取書」「申述書」・・・など、多岐にわたる名称で呼ばれていますが、実質的な効力は同じものです。

　上記の国税内部規定によると、質問応答記録書 は、すべての税務調査で作られるものではなく、税務調査において必要があると認められる場合のみ調査官が作成するもので、調査官が納税者（調査対象者）に対して行った質問の内容と、その回答を質問応答形式で作成する行政文書、と定義されます。

　調査官がこの文書を作成する要件としては、

【作成要件】

「質問応答記録書」はどのような場合に作成するのか？

　・納税者の回答そのものが直接証拠となる場合

　・直接証拠がないため、納税者の回答が立証の柱として更正決定等をすべき場合

　つまり、納税者の発言が重要な否認根拠になるような場合に作成する、と規定されています。具体的には、

　・役員や外注先が役務提供の実態がないにもかかわらず支払いが行われているような場合

　・相続税調査における名義預金（口座の管理実態など）

　のように、事実認定しなければ否認できない場合に作成するものと規定されているのです。

　しかし税務調査の現場では、事実認定が必要もないのに、調査現場では「質問応答記録書」をとりたがる調査官も多いようですが、その必要性の有無を問うべきだと思われます。

Q 29　質問応答記録書への署名はしなければならないのか
 

　「質問応答記録書とは何か？」にあるとおり、最近の税務調査では書面が作成されることが多くなったのですが、ここでもっとも大事な問題は、作成された「質問応答記録書 」に、納税者が署名・捺印をしなければならないのかどうかです。

　「質問応答記録書作成の手引について（情報）」（国税庁　課税総括課情報　第３号　平成２５年６月２６日）に載っている内容を一部、そのまま転記しておきます。

【署名押印の必要性】

回答者が署名押印を拒否した場合は、どのようにすればよいのか

（答 ）
　読み上げ・提示の後、回答者から回答内容に誤りがないことを確認した上で、その旨を証するため、末尾に「回答者」と表記した右横のスペースに回答者の署名押印を求めることとなるが、署名押印は回答者の任意で行うべきものであり、これを強要していると受け止められないよう留意する。

　したがって、回答者が署名押印を拒否した場合には、署名押印欄を予定していた箇所を空欄のまま置いておき、奥書で、回答者が署名押印を拒否した旨（本人が拒否理由を述べる場合にはそれも附記する）を記載し、また、回答者が署名押印を拒否したものの、記載内容に誤りがないことを認めた場合にはその旨を記載する。

　ここに明記されている通り、調査官から「質問応答記録書」に署名押印を求められても「断ることができる 」のです。なお、別途規定には、「税理士への署名押印は不要」とされています。

　この場合、調査官からの署名要求に対する断り方については以下のように回答すれば問題ありません。

　「これは任意の文書（行政文書）ですよね？であれば、署名押印しなければならないという義務（法律的根拠）はありませんので署名押印しません」

　任意文書であっても、調査官の要求を断ることに対して、「何か悪いことをしているのではないか？」と感じる税理士・納税者も多いように思いますが、実際のところは国税の内部通達でもこのように「拒否する」ことを認めています。

Q 30　税務調査終了時の手続き（１）

　国税通則法の改正により、税務調査が終了する際の手続きが明文化されました。まず、第１項は「申告是認」を定めています。

国税通則法第７４条の１１（調査の終了の際の手続）

　税務署長等は、国税に関する実地の調査を行った結果、更正決定等（第３６条第１項（納税の告知）に規定する納税の告知（同項第２号に係るものに限る。）を含む。以下この条において同じ。）をすべきと認められない場合には、納税義務者（第７４条の９第３項第１号（納税義務者に対する調査の事前通知等）に掲げる納税義務者をいう。以下この条において同じ。）であつて当該調査において質問検査等の相手方となった者に対し、その時点において更正決定等をすべきと認められない旨を書面により通知するものとする。

　国税通則法の改正前は、税務調査で誤りがなかった場合、是認通知書が出されるか出されないかは、税務署の任意（行政指導）でしたが、現在は書面による通知が法定化されています。

　この規定に合わせて、同条６項に下記の定めがあります。

　過去に税務調査が行われ、申告是認等であった場合は、「新たに得られた情報に照らし非違があると認めるとき 」でなければ、再度同じ年分・事業年度を対象にした税務調査はできない、ということです。

　この規定もあり、是認通知書を受け取り、保管しておくことが大事となりました。

Q 31　税務調査終了時の手続き（２）
 

「税務調査終了時の手続き（１）」にあるとおり、税務調査が終了する際の手続きが明文化されましたが、税務調査で誤りが発見された場合、２つの法律規定が存在します。

国税通則法第７４条の１１（調査の終了の際の手続）

　誤りがあった場合、あくまでも原則は更正であり、修正申告は納税者の任意とされています。

　また、ここで注意が必要なのは、税務調査終了の際に調査官から「その調査結果の内容」等を、誰が受けるかです。

　この条文は、税務調査終了時における説明等を、誰に対してすべきか定めたもので、「納税義務者の同意がある場合には 」税理士に調査終了の処理に関して説明できるとされています。

　逆に言えば、同意がなければ代理権限を持っている税理士も、調査終了の際だけは納税者の代わりに説明を受けることができないというわけです。

　現実の税務調査において、すべての調査官がここまで要求してくるかどうかはともかく、法的規定もしくは内規には、税務代理権限とは別個に意思確認が必要とされているので、注意が必要です。

Q 32　通達に基づく課税は許されるのか
 

　税務調査・税務行政を考えるうえで、税法を遵守するのは当然ですが、その根本的には憲法に規定する大原則「租税法律主義」が存在します。

憲法第３０条（納税の義務）

　国民は、法律の定めるところにより、納税の義務を負う。

として、「納税の義務」とともに、「租税法律主義 」の原則を規定しています。

　また、さらには

憲法第８４条（課税の要件）

　あらたに租税を課し、又は現行の租税を変更するには、法律又は法律の定める条件によることを必要とする。

として、課税要件は法定されていなければならないことを規定しています。

　このように、憲法に定める租税法律主義により、課税要件は法定されなければならないという要請があります。

ところが一方で、税務調査の現場では、通達（行政機関内部で、上級の機関が下級の機関に対しての指示・命令、または法令の細部にわたる解釈を示したもの）を根拠とした否認指摘が横行しています。

　本来であれば、税務調査の結果、通達を根拠とした更正処分等は「違法（違憲）」なものになるはずなのですが、近年の税務訴訟をみても、「通達課税 」であるとして課税庁の処分が違法（違憲）と判断された事案はありません。

　これは税務訴訟において、課税庁が処分の根拠を法律（税法）の条文を大元にしながら、細かい点を通達の規定で補足するという姿勢であるためです。

　このような点から考えると、通達課税は憲法により許されない、と解釈できながらも、現実は通達により課税されているのです。

Q 33　通達を根拠とした否認指摘に反論するには

前回述べました通り、憲法により通達課税は許されていないといいながらも、現実は通達課税をされています。

　それでは、税務調査の現場では、通達を根拠とした否認指摘に反論する方法 はないのでしょうか？

　通達を杓子定規に適用し、否認指摘してくる調査官には、通達の「前文・説明文」を読ませるべき です。

　法人税基本通達の「前文・説明文 」の一部（該当箇所のみ）を転載します。

【法人税基本通達の制定について】（昭和４４年５月１日）

　規定の内容についても、個々の事案に妥当する弾力的運用を期するため、一義的な規定の仕方ができないようなケースについては、「〜のような」、「たとえば」等の表現によって具体的な事項や事例を例示するにとどめ、また、「相当部分」、「おおむね…%」等の表現を用い機械的平板的な処理にならないよう配意した。

　したがって、この通達の具体的な運用に当たっては、法令の規定の趣旨、制度の背景のみならず条理、社会通念をも勘案しつつ、個々の具体的事案に妥当する処理を図るように努められたい。

　いやしくも、通達の規定中の部分的字句について形式的解釈に固執し、全体の趣旨から逸脱した運用を行ったり、通達中に例示がないとか通達に規定されていないとかの理由だけで法令の規定の趣旨や社会通念等に即しない解釈におちいったりすることのないように留意されたい。

　「前文・説明文」とは、その制度（ここでいうと法人税基本通達）の「趣旨 」を定めたもので、通達を運用する際のルールになります。

　ですから調査官は、「前文・説明文 」の趣旨に逸脱せずに、通達を運用することが明文化されています。

　上記のとおり、通達を運用する側の調査官も、画一的に通達を用いることは許されないのです。

Q 34　税務署からの電話連絡は税務調査か

　申告書提出後から間もない頃は、税務署から電話連絡がある時期です。税務署が机上で申告書を精査し、申告内容に疑問・誤り等があった場合、納税者・顧問税理士に連絡してくるからです。

　それでは、税務署から電話連絡があり、その指摘通りに申告内容に誤りがあった場合、修正申告書を提出すれば加算税は課されるでしょうか？　課されないでしょうか？

結論としては・・・

・「行政指導」であれば、加算税は課されない

・「税務調査 」であれば、加算税は課される

となり、一概にどちらとも言えません。

　こういうと、「調査は事前通知があるのだから、電話で誤りを指摘されたことは、調査に該当しない」と思われるかもしれませんが、それはわかりません。

　調査＝質問検査権の行使は、対面でなければできない（電話ではできない）と規定されていませんので、電話でも調査ということは、法的にはあり得る のです。

　では、税務署から電話・郵送等があった場合、税務調査なのか行政指導 なのかをどうやって区分すればいいのでしょうか？

　国税庁のサイトには下記の記載があります。

「税務調査手続に関するＦＡＱ（一般納税者向け）」

問２の一部抜粋

「なお、税務署の担当者は、納税者の方に調査又は行政指導を行う際には、具体的な手続に入る前に、いずれに当たるのかを納税者の方に明示することとしています。」

　税務署職員からの「明示」が必ず実行されているのか、甚だ怪しいことは、税務署からの電話連絡を常日頃から受けている我々税理士にはわかります。

　だからこそ、税務署から電話連絡があり、調査の事前通知でないのであれば、まず「この電話連絡は調査ではなく行政指導ですよね？ 」と確認するようにします。

　こう質問・確認することで、修正申告になっても、それはあくまでも行政指導であって、加算税を課されるリスクがないことが明確になるのです。

Q 35　無予告調査でも事前通知は必要

認識されていないようですが、無予告調査であっても、事前通知が必要とされています。「無予告調査なのに事前通知が必要？」一見すると矛盾しているようですが、重要なポイントです。

　まず、無予告調査であっても、事前通知をすることを明記した規定の確認です。

「調査手続の実施に当たっての基本的な考え方等について（事務運営指針）」

の第２章２（３）注（２）には、下記の記載があります。

事前通知を行うことなく実地の調査を実施する場合であっても、調査の対象となる納税義務者に対し、臨場後速やかに、「調査の目的」、「調査の対象となる税目」、「調査の対象となる期間」、「調査の対象となる帳簿書類その他の物件」、「調査対象者の氏名又は名称及び住所又は居所」、「調査担当者の氏名及び所属官署」を通知するとともに、それらの事項（調査の目的、調査の対象となる税目、調査の対象となる期間等）以外の事項についても、調査の途中で非違が疑われることとなった場合には、質問検査等の対象となる旨を説明し、納税義務者の理解と協力を得て調査を開始することに留意する。なお、税務代理人がある場合は、当該税務代理人に対しても、臨場後速やかにこれらの事項を通知することに留意する。

　まず重要なことは、顧問税理士がいる場合、無予告調査であっても、調査官は調査開始後すぐに顧問税理士に連絡を入れる必要があります（調査官は納税者からの要請があるから顧問税理士に連絡するわけではありません）。

　一方で、上記のように、無予告調査であっても調査官が事前通知内容を明示しなければならないという規定がなぜ置かれており、かつ、なぜ大事なのでしょう。

　それは、（無予告調査ではない）事前通知の場合と同じように、無予告調査であっても事前通知した内容が、いったんその税務調査を規定するからです。

　例えば、事前通知において、調査対象税目が「法人税」と通知されれば、所得税が調査対象ではないことがわかり、所得税に関する質問に回答する義務がないことがわかります。

　ここでもっとも大事なのは、調査対象期間でしょう。

　事前通知を３年としておいて、調査の中で調査対象期間を５年に延ばす（２年追加する）ためには、「非違が疑われることとなった場合において」という要件が必要となります。

　つまり、とりあえず３年分調査しておいて、誤りもないのに５年遡ることは許されません。これは、事前通知があった場合でも、無予告調査があった場合でも同じです。

Q 36　無予告調査はどう対処するか
 

無予告調査については第６回「無予告調査の要件とは」において、無予告調査の法的要件について解説していますので参照してください

　無予告調査を受けたことがある方はご理解いただけるのですが、無予告調査 は納税者側で何も事前準備ができないこともあり、また調査官側も通常の税務調査とは違い、帳簿等を精緻に確認するというより、現場で否認根拠となる証拠を見つけるというスタンスから、粗い調査になりがちで、トラブルが起こる大きな要因と考えられます。

　このことから、法的要件を満たしている場合であったとしても、無予告調査をそのまま受けることは、できる限り回避すべきなのです。

　その一方で、事前通知の有無にかかわらず、税務調査はあくまでも質問検査権の行使ですから、納税者には受忍義務があり、税務調査そのものを断ることはできません。具体的には、第3回「質問検査権と受忍義務の関係」を参考にしてください。

　それでは、無予告調査 　にはどのように対応すべきなのでしょうか？

税務調査には受忍義務があり、断ることはできないのですが、しかし、調査官が来たら「その時に」「その場で 」調査を受けなければならない、という法的規定ではありません。

　ですから、無予告調査 が来たら、下記のように対応すべきなのです。


【無予告調査の正しい対応方法】としては

（１）事業所内に入れないこと　

「税理士に連絡しますのでそのままで少々お待ち下さい」と伝え税理士が来るまで待ってもらう。

（２）今日は予定がある旨を伝える　

「今日は今から仕事があるので無理なのです」と伝え日時を変更してもらう。

（３）次の調査予定を決める　

「来週であれば○○日（〇曜日）が大丈夫なのですが」と伝える

　このように対応すれば、あくまでも税務調査を拒否いるのではなく、「今（今日）は調査を受けることができない」ということで、無予告調査 を回避することができるのです。

　当事務者は、上記の対応方法を顧問先・関与先に指導し、実践してもらっています。

Q 37　印紙税調査の実態は


最近の税務調査では法人税、消費税、源泉所得税の調査と合わせて印紙税の調査も行われます。

　印紙税法上は、印紙の貼付漏れがあった等の場合は、２倍の過怠金（印紙税額の３倍）を納付することになっていますが、現実の調査では、この過怠金を賦課せず、１０％の過怠金（１．１倍の納付）で済ませていますのが実態です。

　ここで、国税内部ではどのような規定になっているのか調べてみると、以下のような質疑応答事例がありました。

「税務調査手続等に関するＦＡＱ （職員用）【共通】」（平成２４年１１月　国税庁課税総括課）

問１−２２　所得税や法人税の調査の際には、印紙税についても事前通知を行うのか

（答）

印紙税については、運用上、同時処理を行うことを前提としていますが、同時処理とは、調査の過程で、印紙の貼付もれ等を把握した場合に、その事実を指摘した上で、納税義務者が自主的な見直しをして不納付の申出を行うものであり、当初から印紙税の調査を行うこととしているものではないため、原則として、法令上の事前通知を行う必要はありません。なお、印紙税単独調査を同時に行う場合 は、原則として、法令上の事前通知を行う必要があります。

　「当初から印紙税の調査を行うこととしているものではない 」から、過怠金３倍を課すのではなく、あくまでも自主納付を促す、という処理をするわけです。

　調査官もこのあたりのことはよくわかっていて、具体的にどのような処理をしてくれ、とは言えないのでしょう。

　調査の中で「この手続きを自主的にすれば、過怠金が２倍ではなく１０％で済みます 」と言ってしまえば、法的な手続きから逸脱していることを明言していることになります。

　だからこそ、調査で印紙漏れがあった場合は、調査官にどうすればいいのか聞くのではなく、税理士が「不納付事実申出書を提出しておきますね」と申し述べることになります。
 

Q 38　税理士が提出する調査終了の際の手続に関する同意書とは
 

「調査の終了の際の手続に関する同意書 」という書面があります。

http://inspireconsulting.co.jp/sharefile/inspire/20130628142952_54020.pdf
 

　
税理士はなぜ（何を根拠に）この書面を税理士が提出しなければならないのか知っておく必要があります。

　法律規定は次のようになっています。

国税通則法第７４条の１１第５項

実地の調査により質問検査等を行った納税義務者について第７４条の９第３項第２号に規定する税務代理人がある場合において、当該納税義務者の同意がある場合には、当該納税義務者への第１項から第３項までに規定する通知等に代えて、当該税務代理人への通知等を行うことができる。

　この条文にある「第１項から第３項」とは、申告是認の通知・更正の説明・修正申告の勧奨です。

　この条文では、税務調査終了時における説明・通知等を誰に対してすべきか定めたもので、「納税義務者の同意がある場合には 」税理士に調査終了の処理に関して説明・通知できるとされています。

　裏を返せば、納税者の（明確な）同意がなければ代理権限を持っている税理士であっても、調査終了の際だけは納税者の代わりに説明・通知を受けることができないというわけです。

　この規定により、税理士が正式に納税者の同意を得たことを確認するために、この書面の提出が、税務調査において求められるということなのです。

Q 39　忙しいことを理由に税務調査を延期できるのか


事前通知でいったん決まった日程を、調査官に連絡して延期してもらう場合、税務署からの心象が悪くなることを気にする方も多いことでしょう。

　税務調査日程の延期は、調査官が嫌がるという意味で、確かに考えるべき問題ではあるのですか、それでは法的にはどうなっているのでしょうか。

国税通則法第７４条の９第２項

税務署長等は、前項の規定による通知を受けた納税義務者から合理的な理由を付して同項第１号又は第２号に掲げる事項について変更するよう求めがあつた場合には、当該事項について協議するよう努めるものとする。

　この法律規定により、事前通知での決定事項を納税者側から変更する場合は「合理的な理由」が必要であることがわかります。

　では「合理的な理由」とは、具体的にどのような場合を指すのでしょうか。この条文の解釈通達を見ると、

４−６（事前通知した日時等の変更に係る合理的な理由）

法第７４条の９第２項の規定の適用に当たり、調査を開始する日時又は調査を行う場所の変更を求める理由が合理的であるか否かは、個々の事案における事実関係に即して、当該納税義務者の私的利益と実地の調査の適正かつ円滑な実施の必要性という行政目的とを比較衡量の上判断するが、例えば、納税義務者等（税務代理人を含む。以下、４−６において同じ。）の病気・怪我等による一時的な入院や親族の葬儀等の一身上のやむを得ない事情、納税義務者等の業務上やむを得ない事情がある場合は、合理的な理由があるものとして取り扱うことに留意する。

とあります。ここでのポイントは２点で、

（１）仕事関連で多忙というのは延期理由になる

とともに、

（２）税務代理人である税理士が多忙というのも調査の延期理由になる

ということは知っておくべき事項です。